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《行政强制法》实施给海关执法
带来的若干问题的思考
2011年6月30日，《行政强制法》经过第十一届全国人大常委会第二十一次会议审议通过，于2012年1月1日开始施行。《行政强制法》是一部规范行政强制的设定和实施，保障和监督行政机关依法履行职责，维护公共利益和社会秩序、保护公民、法人和其他组织合法权益的重要法律，是继《行政处罚法》、《行政许可法》之后又一部规范行政行为的重要法律，在中国行政法制进程中具有重大意义。笔者就《行政强制法》的实施给海关执法实践带来的若干问题进行初浅的思考分析，以图抛砖引玉。
一、《行政强制法》生效前已设定行政强制的规范性文件清理问题。
《行政强制法》生效之前设定行政强制的规范性文件，有许多与《行政强制法》的规定不一致，应当及时清理，包括法律、法规、规章、地方性法规等诸多内容。海关总署应该尽快组织规范性文件清理活动，一是对《行政强制法》实施前颁行的涉及海关管理的法律、法规、规章及其他规范性文件中已经设定的行政强制进行专项清理，对不符合《行政强制法》规定且属于总署或各海关自行制定的，应当及时修改或废止，对于其他规定，则应当及时提出修改或废止的建议;二是总署要及时制定《海关行政强制实施细则》，细化相应程序及操作规范;三是要对相应格式法律文书作适当修改调整，如应把《海关税款缴款书》改成《海关征税决定书》，把《海关补征税款告知书》改成《海关补征税款决定书》等。
二、转变执法思想和执法方式，敢于依法采取行政强制问题。
依法治国的最高境界是：立法机关依法制定法律、政府依法行政、司法机关依法适用法律，所有的自然人、法人和其它组织均依法从事各项活动。海关在行政强制实施中应当严格落实依法行政的要求，同时又要贯彻以人为本的理念。应当兼顾追求行政效率和保护行政相对人的合法权益，既不能以牺牲行政相对人的合法权益来换取行政效率，又不能为了保护行政相对人的合法权益而不敢实施行政强制。
根据笔者的观察，海关四大职能部门：监管、征税、统计、缉私，相对来讲，缉私部门根据《海关法》、《海关行政处罚实施条例》和其他有关法律、行政法规等的规定，对行政相对人实施行政处罚运用得多一些，所以胆气足一些;而其它部门在运用法律法规对行政相对人进行处理时常常显得胆气不够足。突出的表现是:受考核指标的影响，大家害怕复议和诉讼，一旦被行政相对人提起复议或诉讼，则惶惶不可终日，似乎很丢面子，如果败诉，则更觉得是天大的事情。《行政强制法》实施后，由于对行政强制措施与行政强制执行规定了更加严格的程序，加强了对行政相对人合法权益的保护，就使海关因为采取行政强制而被提起复议或诉讼的可能性增加了。为避免复议和诉讼，不少单位不敢理直气壮地依法处理相关事宜。而法律法规赋予海关的职权往往具有关联性与时效性，一旦不及时运用，将丧失后续运用的可能。
要解决这个问题，一是要依赖整个社会法制环境的改善。二是要转变观念，正确认识行政强制、复议和诉讼。行政复议和行政诉讼是行政救济制度，要重视发挥行政复议化解行政争议的主渠道作用，在行政体制内部化解行政争议。复议和诉讼是对行政强制的有效监督手段，能确保行政强制在法制框架下运行。三是上级领导对一个单位政绩考核的标准必须科学合理，不能因为一个单位被提起复议或诉讼多就判断这个单位工作没有做好。道理很简单：工作做得越多，越能尽职尽责，往往更容易被提起复议或诉讼;而无所事事、对违法违规行为不进行处理、玩忽职守，当然不容易被提起复议或诉讼。
三、查封、扣押财物问题
(一)《行政强制法》规定的查封、扣押财物处理方法有：一是没收，二是销毁，三是退还，四是拍卖、变卖，五是移送。第27条关于行政机关应在法定的期限内作出处理决定，由此而应对查封、扣押的财物作出相应处置的规定不够全面，该条仅规定了没收、销毁、解除查封、扣押(退还财物)三种方法，显得立法技术还不够完善。
(二)《行政强制法》第28条规定了五种情形下，行政机关应当及时作出解除查封、扣押决定并退还财物，已将鲜活物品或者其他不易保管的财物拍卖或者变卖的，退还拍卖或者变卖所得款项。变卖价格明显低于市场价格，给当事人造成损失的，应当给予补偿。实践中，拍卖如果组织得不好，照样可能明显低于市场价格，给当事人造成损失，却不用补偿，这对行政相对人是不公平的。
(三)行政强制措施期限问题。
1.《行政强制法》规定，查封、扣押、冻结期限不得超过30日;情况复杂的，经行政机关负责人批准，可以延长查封、扣押和冻结期限，但是延长不得超过30日。对不少行政决定而言，60天时间太短，行政机关难于在规定期限内对查封、扣押和冻结财产作出处理决定。行政机关采取查封、扣押或者冻结措施，需要调查取证、听取行政相对人陈述和申辩，才能作出行政决定，即使作出行政决定后，还需要送达行政决定、催告行政相对人履行并听取陈述和申辩等，这些程序要在60天内完成，有一定困难。我国多数行政机关缺乏行政强制执行权，需要申请人民法院执行，而《行政强制法》规定，行政机关只能在申请行政复议或者提起行政诉讼期限届满之后才能申请人民法院强制执行，而申请行政复议或者提起行政诉讼的期限分别是60天和3个月。对于查封、扣押或者冻结的财产，在作出行政决定或者采取行政强制执行之前解除查封、扣押或者冻结措施均是不恰当的，因此，对于多数情况而言，从采取强制措施到财产被强制执行，至少需要60天以上。《行政强制法》要求行政机关在30天内(最长60天)对查封、扣押或者冻结财产作出处理决定是不可行的。
2.《海关行政处罚实施条例》第40条规定，海关扣留货物时间为1年，可以延长1年，并且复议、诉讼的时间不计算在内。但笔者认为《海关行政处罚实施条例》是行政法规，效力低于《行政强制法》，因而第40条无效。
四、送达程序的实施有待完善问题
《行政强制法》规定作出的催告书或者行政强制决定书应该及时的送达给当事人。第38条规定了直接送达优先原则，这是对当事人知情权最有力的保护，也是最简便易行的方式。在直接送达有困难的情况下，则可以采取留置送达、邮寄送达、公告送达等方式。
笔者认为，行政机关作出的行政决定无法直接送达当事人时也应该采取上述方式。在海关的执法实践中，不时存在无法找到当事人的情形。在海关追补税工作中，如果《海关补税告知书》无法直接送达当事人，也无法留置送达、邮寄送达则应公告送达，满60天，视为送达。当事人如果在15天之内不缴纳税款，海关在采取强制执行(加处滞纳金)前必须先作出催告书，第二次公告送达，满60天，视为送达。经催告后，当事人逾期仍不履行补税决定，且无正当理由的，海关作出强制执行决定(加处滞纳金)，第三次公告送达，满60天，视为送达。加处滞纳金超过30天，如果当事人仍不履行，采取其它行政强制执行的方式(如划拨存款、汇款，拍卖或者变卖查封、扣押的场所、设施或者财物等)前又要催告，第四次公告送达，满60天，视为送达。经催告，如果当事人还是不履行，才可以强制执行。前后最少270(60+60+60+30+60)天,最多295(60+15+60+60+30+60)天!这种繁琐的程序与漫长的时间等待对海关执法人员简直就是煎熬!行政效率已荡然无存!
五、海关追补税工作中实施行政强制遇到的疑难问题
现场海关在追补税工作中经常遇到一些棘手问题，令关员左右为难，无所适从。2010年，北方某海关通过自查发现A公司于2010年1月至3月期间，有多票从该关区进口的货物因原产地不符合规定而需补缴海关税款。该海关按照法定程序制定《海关补征税款告知书》后，无法通知到A公司来海关办理相关手续，遂派关员去工商局查询A公司的工商注册登记情况，发现该公司的注册资本由50万元人民币减至3万元人民币，住所地也变更了，且已人去楼空。经查，A公司从上述货物进口后再也没有在该关区办理过进出口业务，也没有在工商部门办理过注销登记手续。至此，对A公司的追补税工作因《海关补征税款告知书》无法送达而被迫中断。
针对这种补税义务人属于典型的皮包公司，不再经营、人去楼空又未依法办理注销登记而导致《海关补征税款告知书》无法送达及其后续的问题，我们有必要从法律上进行分析研究，探讨应对的策略，以期在追补税工作中能尽职尽责，避免失职，确保海关税款的应收尽收。
(一)无法送达《海关补征税款告知书》，怎么办?
我们首先必须弄清楚《海关补征税款告知书》的性质。目前，海关追补税最详细的规范要数《海关进出口货物征税管理办法》，据此分析，我们认为，《海关补征税款告知书》属于行政决定(建议把《海关补征税款告知书》改为《海关补征税款决定书》)。
目前的法律法规仅仅针对《海关补征税款告知书》能送达纳税义务人进行了规范。查遍涉及海关追补税的法律法规及规章，均没有对无法送达《海关补征税款告知书》的情况进行规范。这就造成了现场海关追补税工作人员的进退维谷，退则不了了之，没有下文;进则按照相关规定填发税款缴款书，又因税款无法入库而忐忑不安。
《行政强制法》第38条规定：“催告书、行政强制执行决定书应当直接送达当事人。当事人拒绝接收或者无法直接送达当事人的，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》的有关规定送达。”这似乎给送达问题的解决带来了曙光，但仔细分析，我们发现，《海关补征税款告知书》并不属于《行政强制法》所规范的催告书、行政强制执行决定书之范畴。不过，如果从送达法律文书的立法本意出发，结合《海关补征税款告知书》的行政决定性质、作用及意义等各方面综合分析，我们认为：比照《行政强制法》第38条的规定比较适合海关追补税的实际情况。即：应当依照《民事诉讼法》的有关规定送达《海关补征税款告知书》。
而《民事诉讼法》第77条至第84条专门针对法律文书的送达问题进行了规范，分别规定了直接送达、留置送达、委托送达与邮寄送达、公告送达等方式，公告满60天，即视为送达。结合海关的实际情况，我们认为，在采取其它方法均无法送达时，海关采取公告送达时可以这样进行：一、在海关设置的公告栏张贴《海关补征税款告知书》。二、在当地公开发行的有影响力的报纸上公告《海关补征税款告知书》。
(二)公告送达后，是否填发税款缴款书?
关于这个问题，现场海关有针锋相对的两种观点。一种观点认为尽管公告送达满60天视为送达，但是，既然明知已经找不到补税义务人，还填发税款缴款书，岂不是自欺欺人吗?同时，还是给自己添麻烦，因为填发税款缴款书后而税款不能入库是要受到上级职能部门追究的。
另一种观点认为根据《海关进出口货物征税管理办法》第70条的规定，纳税义务人应当自收到《海关补征税款告知书》之日起15日内到海关办理补缴税款的手续。纳税义务人未在15日内办理补税手续的，海关应当在规定期限届满之日填发税款缴款书。也许填发税款缴款书后，税款仍然不能入库，但是从法律意义上讲，填发税款缴款书仍然是必须的。理由有两点：一是严格履行法定的程序;二是为后续的法律程序之履行埋下伏笔。
笔者同意第二种观点。
(三)公告送达后，海关实施行政强制所遇到的问题
法律、法规及规章，针对海关在送达《海关补征税款告知书》后出现的不同情况作出了相应的规定。如果企业不履行纳税义务，海关可以依法采取行政强制，似乎对海关税款的入库提供了强有力的保障，但实际情况千变万化。有的企业处心积虑，采取金啴脱壳的方式，恶意逃税，工商部门又把关不严，让皮包公司能够存在，致使海关一筹莫展，即使想方设法，也宛如大海捞针，事倍功半，甚至前功尽弃。以上述案例A公司为例，它既不是分立、合并，也不是撤销、解散、破产或者其他依法终止经营情形，根本就不进行债权债务的清算。由于海关很难掌控企业转移钱物的证据，企业本身已无钱物，海关更未控制企业的钱物，致使法律赋予海关可以采取的行政强制手段无法发挥作用。这就是目前我国行政法体系存在的一个很大的漏洞!如果是企业拖欠民事主体的债，而企业没有依法进行债权债务的清算就停止经营、人去楼空，甚至另起炉灶的话，民事主体作为债权人有权对企业的股东行使追诉权。而企业拖欠海关的税款，海关则无法对企业的股东行使追税权，这就给不法之徒恶意偷逃税款提供了可乘之机。此种情形不仅存在于企业与海关之间，也存在于企业与其它政府部门之间，其结果往往是政府部门束手无策。这有待于国家立法部门及时制定相关法律法规，堵塞这一漏洞。
(四)关于海关追补税工作的几点建议
针对海关追补税工作实践，为保障行政强制的有效运行，笔者就海关追补税工作提出几点建议。
1.现场海关应抓紧进行追补税工作，注重时效，防止错失最佳的追补税时机。
2.现场海关应建立并保留追补税案件档案以备查。
3.现场海关应将拖欠海关税款的相关企业及股东、高级管理人员的有关情况通告海关企业管理部门，由海关企业管理部门将其列入黑名单，实行长期监控，提高不法企业、人员的违法成本，堵塞海关执法漏洞。
4.现场海关应将拖欠税款的企业名单及时通告工商部门，阻止企业未清理债权债务而进行注销登记。
5.如果现场海关认为相关企业可能构成犯罪的，应向地方公安部门通告情况。
6.上级职能部门不能仅以是否补到税为唯一标准，而应以是否履行完职责为标准来评判现场海关的追补税工作。
六、《海关法》与《行政强制法》冲突的问题
《海关法》与《行政强制法》比较，《海关法》属于旧法、特别法，《行政强制法》属于新法、普通法。一切行政机关采取行政强制，必须依照《行政强制法》，《行政强制法》明文规定其它法律法规可以有特别规定的，从其规定，否则，凡是与《行政强制法》冲突的规范行政强制的法律法规均无效。
《海关法》第61条规定的税收保全措施，其实属于《行政强制法》规定的行政强制措施。
下面具体分析《海关法》第60条与《行政强制法》的冲突问题。《海关法》第60条规定：进出口货物的纳税义务人，应当自海关填发税款缴款书之日起十五日内缴纳税款;逾期缴纳的，由海关征收滞纳金。纳税义务人、担保人超过三个月仍未缴纳的，经直属海关关长或者其授权的隶属海关关长批准，海关可以采取强制措施。有三点必须明确：一、扣留实为扣押，是行政强制措施，不是行政强制执行，必须依照《行政强制法》规定的扣押程序办理。二、征收滞纳金、划拨、拍卖、变卖等均为行政强制执行而非行政强制措施，必须事先催告。三、《行政强制法》第46条规定：行政机关依照本法第45条规定实施加处罚款或者滞纳金超过三十日，经催告当事人仍不履行的，具有行政强制执行权的行政机关可以强制执行。《海关法》第60条规定的三个月与《行政强制法》第46条规定的30天如何适用?笔者认为：根据《行政强制法》的立法精神，《海关法》第60条规定的三个月时间因为多于《行政强制法》第46条规定的30天，更加注重对当事人的保护，因而是有效的。